האוניברסיטאות מתכננות להפיל על הציבור מחצית מההתחייבות לפנסיה של המרצים

בדו”חות הקרובים האוניברסיטאות אמורות ליישם לראשונה תקן חשבונאי שמחייב אותן לרשום את ההתחייבויות האקטואריות במאזן ■ זה מה שהן מנסות לעשות לאחר שהבינו כי לא יוכלו להמשיך להתחמק

הוועדים המנהלים של האוניברסיטאות אמורים לאשר עד סוף החודש את הדו”חות הכספיים לשנת הלימודים שהסתיימה בספטמבר 2017. בדו”חות אלה הם נדרשים לרשום לראשונה את ההתחייבות בגין הפנסיה התקציבית למרצים בעקבות יישום תקן חשבונאות מספר 9 של המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות. ואולם גם אחרי דחיות חוזרות ונשנות, שנמשכו דה־פקטו שני עשורים, היישום יהיה חלקי בלבד: רק מחצית מההתחייבות — תוך שימוש בטיעון חשבונאי בעייתי מאוד.

כדי לקבל פרופורציות, די לציין כי לפי הדו”חות של האוניברסיטה העברית ואוניברסיטת תל אביב לתום ספטמבר 2015, שהם האחרונים שפורסמו לציבור משום מה, יתרת הנכסים נטו שלא קיימת לגביהם הגבלה לשימוש לפעילויות היא גירעונית — ומסתכמת במינוס 1.3 מיליארד שקל ובמינוס 0.9 מיליארד שקל בהתאמה. היתרה, שלא כוללת את הרכוש הקבוע שהמלכ”ר נדרש להמשיך להשתמש בו לצורך הספקת שירותיו, מייצגת נתון מקביל להון העצמי בחברה עסקית רגילה.

בלי להיכנס לשאלת הצורך בהערת עסק חי או להפניית תשומת לב, התאמה בסיסית של הנתונים לקיום ההתחייבויות האקטואריות של הפנסיה התקציבית, שמגיעות ל–12.7 מיליארד שקל ו–6.8 מיליארד שקל בהתאמה, מלמדת כי האוניברסיטה העברית ואוניברסיטת תל אביב מתנהלות לתום ספטמבר 2015 בגירעון עצום של 14 מיליארד שקל ו–7.7 מיליארד שקל.

30 מיליארד שקל

תקן 9, שמהלך התקינה שלו החל בשנת 2000 בעקבות דו”ח מבקר המדינה, הוא תקן חשבונאות קצר במיוחד המורכב מפסקה אחת — שבמהותה מפנה את האוניברסיטאות ליישום כללי החשבונאות המקובלים בישראל למלכ”רים. עוצמת הרגישות של הפסקה נוגעת בעיקר להיבט של רישום ההתחייבות בגין הפנסיה התקציבית, שהיקפה הכולל על בסיס הדו”חות לספטמבר 2015 מגיע לסכום עצום של כ–30 מיליארד שקל. המשמעות של רישום כזה, מעבר להצגת גירעונות עצומים, היא הפסדים ניכרים מהפעילות השוטפת, ככל שתשתקף בה עלות השכר האמיתית.

תקן 9 פורסם לבסוף ב–2011, לאחר מסע תלאות שלווה אף בהחלטות ממשלה שלא יושמו, והיה אמור להיכנס לתוקף מחייב לגבי הדו”חות לשנה האקדמית שהתחילה באוקטובר 2014. ב–2016 אישר המוסד הישראלי לתקינה את התקן, שדחה בשנתיים נוספות את כניסתו לתוקף. מאחורי בקשות הדחייה החוזרות ונשנות של המועצה להשכלה גבוה (מל”ג) עמד החשש כי הדיווח המלא יפגע בהתייחסות הציבורית למצבן הכספי של האוניברסיטאות, לרבות בהקשר של גיוס תרומות — הרי מצג אמיתי עלול להרחיק תורמים שאינם רוצים שכספם יופנה לקצבאות פנסיה או לגופים בבעיית עסק חי. יש לציין כי כבר באוקטובר 2009 התחילו האוניברסיטאות, לפי הנחיות הוועדה לתכנון ותקצוב (ות”ת), לדווח על פי הגישה הכוללנית, לרבות בסיס צבירה — למעט הפנסיה התקציבית והרכוש הקבוע.

המעבר של מלכ”רים לדיווח במודל החשבונאי הרגיל של חברות עסקיות התרחש בעולם בתחילת שנות ה–90, ובמחצית השנייה של אותו עשור גם בישראל, באמצעות גילוי דעת מספר 69, שתוקן בהמשך על ידי תקן חשבונאות 5 של המוסד הישראלי לתקינה. גילוי הדעת החריג מתחולתו את המוסדות להשכלה גבוהה המתוקצבים, בין השאר האוניברסיטאות. חשוב להדגיש כי מוסדות ההשכלה הגבוהה שאינם מתוקצבים מיישמים במשך כל השנים את הכללים החדשים, וכי כמעט כל הגופים הלא עסקיים — לרבות קופות החולים והממשלה — עברו לדווח במתכונת דומה, למעט הרשויות המקומיות.

כאשר הבינו באוניברסיטאות, לאור החלטת ממשלה והתערבות מבקר המדינה, כי אין מנוס מיישום תקן 9, התחיל מסע חיפושים אחר פתרונות שיאפשרו להן לא לרשום את ההתחייבות באמצעות כללי החשבונאות הרגילים. כך, לפני הדחייה האחרונה, בשלהי 2014, אף התרחש, כפי שנדון בטור בעבר, ניסיון מביך של המל”ג לטעון כי הפנסיה התקציבית היא בגדר התחייבות תלויה. המטרה של הטענה המוזרה, שנתמכה אף בחוות דעת חשבונאית בעייתית, היא שכפועל יוצא אין צורך לכלול את ההתחייבות האקטוארית בדו”חות של האוניברסיטאות לפי כללי חשבונאות מקובלים.

לאחר שהניסיון נכשל ולקראת אישור הדו”חות לשנה האקדמית שהסתיימה בספטמבר 2017, שבה אמור להיות מיושם לראשונה תקן 9, בחודשים האחרונים האוניברסיטאות פתחו במהלך חשבונאי בעייתי חדש — בניסיון לרשום מחצית מההתחייבות בלבד. המהלך החדש, שקיבל לכאורה את ברכת הדרך של המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות, מבוסס לטענתן על מכתב שקיבלו באחרונה מהות”ת, שלפיו תוכנית החומש של תקציב הות”ת תממן מחצית מהתשלום השוטף של הפנסיה התקציבית. מכתב זה, בצירוף הנימוק כי מאז 2004, המועד שבו עברו לפנסיה צוברת, ואז החלה הות”ת להשתתף במימון הפנסיה התקציבית כדי לעודד את המעבר, יוצר לטענתן מחויבות משתמעת של המדינה. לצורך כך, האוניברסיטאות אף הצטיידו בחוות דעת משפטית שלפיה ההסתברות לקבלת תזרימי המזומנים מהמדינה מגיעה ל–70%, כנראה לאחר שלא הצליחו לקבל מכתב רשמי בעניין מהחשב הכללי.

בלי להיכנס לכך שהמעבר לפנסיה צוברת הוא עובדה מוגמרת, חשוב להדגיש כי תקן בינלאומי מספר 19, שעוסק בהטבות לעובדים — שעליו מבוסס תקן חשבונאות ישראלי חדש (39), שאותו אמורות ליישם האוניברסיטאות — קובע כי רישום זכות לשיפוי כנכס, אפשרי רק כשלישות יש ודאות למעשה (Virtually certain) שצד אחר ישפה אותה בגין חלק או כל העלות הנדרשת, כדי לסלק את המחויבות בגין הפנסיה התקציבית. ודאות למעשה נחשבת כמתקיימת בפרקטיקה ברמת הסתברות כמעט מלאה (95%), שלא מתקיימת במקרה זה גם לפי האוניברסיטאות עצמן.

סתירה חזיתית לדו”חות המדינה

לאור חוסר היכולת לרשום נכס, האוניברסיטאות מנסות להתמודד עם שאלת ההתחייבות ומגייסות לכך סעיף בתקן הבינלאומי, שעוסק בתוכנית ממשלתית לסבסוד פנסיה שלכאורה לא קיימת במקרה זה. הוכחה לכך שלמדינה אין מחויבות, לרבות מחויבות משתמעת לכיסוי חלקי של הפנסיה התקציבית של האוניברסיטאות, היא דו”חות המדינה עצמה שלא מאחדת את הדו”חות של האוניברסיטאות. בדו”חות המדינה לא נכללת התחייבות אקטוארית, גם לא חלקית, בגין הפנסיה של המרצים. מבחינה חשבונאית, לא ניתן לקבל כמובן מצב שבו האוניברסיטאות מכירות בנכס (או בקיטון בהתחייבות), ואילו המדינה לא מכירה בהתחייבות המקבילה — שהרי אחרת לא קיימת מחויבות לגוף כלשהו כלפי המרצים.

הכרה בהכנסה מהקצבות ותרומות היא סוגיה רגישה במלכ”רים מאחר שלהבדיל מגוף עסקי רגיל — מדובר בהעברות שהן בעלות אופי חד־צדדי. כפועל יוצא, כללי החשבונאות של מלכ”רים דורשים ודאות כמעט מוחלטת ברישום ההכנסה, תוך שיוכה לתקופת התקציב הרלוונטית. הניסיון “לצבוע” חלק מההקצבות העתידית הוא שרירותי במידה רבה, מעבר לכך שאינו עומד בכללי החשבונאות הרלוונטיים. לשם המחשה, לפי אותו היגיון ניתן היה להכיר מיידית בהכנסות מהקצבה הרגילה ששייכות לשנים הבאות.

המדינה מממנת אמנם את עיקר התקציב של האוניברסיטאות (כ–70%) בגין הוראה ומחקר על בסיס תפוקות, כשהסיוע ביחס לפנסיה התקציבית נכלל בקטגוריית הבראה והתייעלות. ואולם עיקרון ידוע הוא “שלכסף אין ריח”, ולצורך המחשה הות”ת אינו בודק שהתמיכה הזאת בפועל אכן שימשה לתשלום הפנסיה התקציבית, אלא מתנה אותה בצעדי ההתייעלות. כך למשל, הוצאות הפנסיה התקציבית באוניברסיטה העברית בשנה שהסתיימה בספטמבר 2015 הסתכמה ב–636 מיליון שקל — בעוד ההכנסות בגין תוכנית הבראה והתייעלות מהות”ת, שלכאורה מיוחסות לפנסיה התקציבית, הגיעו ל–344 מיליון שקל (54%). קשה להתעלם מכך שלאור העובדה שהמעבר לפנסיה צוברת הוא עובדה מוגמרת, הרי תקצוב זה מהות”ת נועד לצורכי טכניקת החישוב כך שבמהות הוא חלק מהתקצוב השוטף.

דיווח בלתי נאות

בלי להיכנס לבעייתיות הרבה הגלומה באמירה של המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות, גם אם אין לה מעמד מחייב, שבו חברים נציגי רואי החשבון המבקרים של האוניברסיטאות הרלוונטיות שמכניס את המוסד בכללותו לניגוד עניינים מובנה שלא לדבר על רואי החשבון המבקרים עצמם — נראה כי הדו”חות הקרובים של האוניברסיטאות, שאמורים להיחתם לפי כללי חשבונאות מקובלים, לא יכולים להיחשב ככאלה אם לא יכללו את כל ההתחייבות האקטוארית. ככל שהאוניברסיטאות אכן יאשרו דו”חות כאלה, הדבר עומד כאמור בסתירה חזיתית לדו”חות המדינה – שמשמעותה ההכרחית היא שיש טעות במי מהדו”חות.

כוחם של דו”חות כספיים נובע מכך שהם עומדים בדרישות של הכללים החשבונאיים ואינם משקפים “תחושות בטן” ושאיפות של הגופים המדווחים, גם אם התוצאה לא נעימה. עיקרון היסוד במסגרת המושגית של החשבונאות — שהיא בגדר חוקה ונלמדת בכל חוג לחשבונאות — הוא ניטרליות הדיווח. המשמעות היא שההחלטה כיצד לטפל בפריט מידע בדו”חות לא צריכה להיות מושפעת מהאינטרס לתגובה של קוראי הדו”חות לגביו.

צריך לזכור כי מעבר לחשש ממצג השווא לציבור ולתורמים פוטנציאליים ואי עמידה נאותה בדרישות של מענקי מחקר ותרומות המבוססות על מימון עלויות, לדיווח לא נאות יש פוטנציאל להוביל לבעיות ניהוליות — כפי שבא לידי ביטוי לפני כמה שנים במשבר החמור ביוון. ההתבססות של האוניברסיטאות על כספי ציבור, במיוחד בעקבות תוכניות ההבראה שלהן במימון הציבור, רק מחדדות את הצורך שלהן בדיווח נאות.