IAS 10 – אירועים לאחר תקופת הדיווח

הכנת הדוחות הכספיים מבוססת במידה רבה על אומדנים והערכות של ההנהלה, וזאת לאור אי הודאות הקיימת בסביבה העסקית והצורך לפרסום דוחות כספיים לתקופות קצובות. האומדנים וההערכות באים לידי ביטוי בדוחות הכספיים החל משיטת הפחת ותקופת הפחת המיושמות לגבי רכוש קבוע, הכרה בהפרשה לחובות מסופקים, ירידת ערך השקעות, וכלה בהכרה בהפרשות בגין תביעות שהוגשו כנגד הישות המדווחת. ברם, אומדנים והערכות אלו צריכים להיעשות בהתאם לאומדנים ולהערכות המהימנים ביותר אותם יכולה לבצע ההנהלה.

בהתאם למסגרת המושגית להכנת דוחות כספיים ולהצגתם (Framework), הדוחות הכספיים מציגים את המצב הכספי של הישות המדווחת לתום תקופת הדיווח, כאשר תוצאות הפעולות בתקופת הדיווח נגזרות מהשינויים במצב הכספי. במקרים רבים, עריכת הדוחות הכספיים וביצוע הביקורת עליהם (או הסקירה במקרה של דוחות כספיים לתקופות ביניים), נמשכים על פני תקופת זמן לאחר תום תקופת הדיווח. חוקי ניירות ערך (לגבי חברות ציבוריות) וחוקי חברות (לגבי חברות פרטיות) מגבילים את אורכה של תקופה זו, כאשר לגבי חברות ציבוריות תקופת הזמן בדרך כלל קצרה משמעותית ביחס לדרישות מחברות פרטיות. לדוגמה, בהתאם לתקנות ניירות ערך בישראל, חברה ציבורית נדרשת לפרסם דוחותיה הכספיים השנתיים עד שלושה חודשים מתום שנת הדיווח ואת הדוחות הכספיים הרבעוניים עד חודשיים מתום הרבעון המדווח. חשוב להדגיש כי מדובר בפער זמן מקסימאלי, לאמור חברה יכולה לפרסם את דוחותיה הכספיים בתאריך מוקדם יותר.

בהקשר זה ניתן להבין את חשיבותו של התקן. נניח לדוגמה חברה ציבורית בישראל, שמפרסמת דוחות כספיים ביום האחרון של התקופה בה היא נדרשת לפרסמם בהתאם לתקנות ניירות ערך (Deadline). חברה זו נדרשת ליישם את הוראות התקן לגבי כל אירוע שהתרחש בחודשים ינואר עד מרץ לגבי הדוחות הכספיים השנתיים, ובחודשיים העוקבים למועד הדיווח בכל רבעון, ובסך הכל במהלך תשעה מתוך 12 חודשי השנה (ינואר עד מאי, יולי, אוגוסט, אוקטובר ונובמבר). מכאן, שככל שמועד אישור הדוחות הכספיים לפרסום קרוב למועד הדיווח, כך קטנה השפעתו של התקן.

קיומו של פער זמן מאפשר ואף מחייב, מטבע הדברים, להשתמש במידע שמתברר על מנת לשפר את האומדנים שהישות המדווחת מבצעת בקשר למצב הכספי שלה לתום תקופת הדיווח. כך לדוגמה, במקרה של לקוח שהיה מסופק לתאריך המאזן אך שילם את חובו לאחר מכן או פסק דין שהתקבל לאחר תאריך המאזן ושפך אור ביחס לתביעה שהוגשה בגין אירוע בעבר. בהתאם לכך, אין עוררין כי ככל שפער הזמן ארוך יותר כך האומדנים עשויים להיות טובים יותר. נוסף לכך, נדרש לאזן זאת יחד עם הדרישה למידע רלוונטי אשר זמין למשתמש בעת שהוא נזקק לקבלת החלטה ולפיכך חוקי ניירות ערך הגבילו את פער הזמן לפרסום דוחות כספיים.

הקושי החשבונאי העיקרי, אפוא, בהתייחס לאירועים לאחר תקופת הדיווח (שבעבר היה נהוג לכנותם אירועים לאחר תאריך המאזן), נוגע להבחנה בין אותם אירועים ששופכים אור על תנאים ששררו לתאריך המאזן ולפיכך יש להתאים את הדוחות הכספיים לתאריך המאזן בגינם (אירועים מחייבי התאמה) לבין אותם אירועים ששייכים לתקופה החשבונאית הבאה (אירועים שאינם מחייבי התאמה).

באופן כללי ניתן לומר, כי אירועים לאחר תקופת הדיווח שמחייבים התאמה הם אותם אירועים שיכולים לסייע במדידת הפריט לתאריך המאזן אשר לפי תקני IFRS יש להכיר בו. לפיכך, על מנת להבחין בין שני סוגי האירועים לגבי פריט מסוים, יש תחילה להבחין בין כללי ההכרה לבין כללי המדידה של אותו פריט, בהתאם לתקני IFRS הרלוונטיים לו. יחד עם זאת יש לזכור כי ההכרה בדוחות הכספיים עשויה להיות מושפעת מהמדידה, לאמור אם אין בסיס מדידה מהימן אזי הנכס או ההתחייבות אינם מוכרים. לפיכך, גם אירועים כאלה שמשפיעים בעקיפין על ההכרה מחייבים התאמה. לדוגמה, אירוע של פרישת עובדים לאחר תקופת הדיווח בעקבות תוכנית פרישה מרצון שהוצעה להם: אם קיימת התחייבות כהגדרתה לתאריך המאזן (נוצרה מחויבות כלפי העובדים והישות המדווחת אינה יכולה עוד לבטל את ההצעה) הרי שאירוע פרישתם הוא אירוע בעל אופי “מדידתי” ולפיכך מדובר באירוע מחייב התאמה, בעוד שאם המחויבות כלפי העובדים נוצרה רק לאחר תקופת הדיווח, הרי שלא קיימת התחייבות כהגדרתה לתאריך המאזן, ולפיכך מדובר באירוע שאינו מחייב התאמה.

תקן חשבונאות בינלאומי מספר 10 (IAS) בדבר אירועים לאחר תקופת הדיווח (להלן – התקן) עוסק באופן הטיפול החשבונאי באירועים לאחר תקופת הדיווח. התקן קובע מתי נדרשת ישות מדווחת, אם בכלל, לבצע התאמה בדוחותיה הכספיים בגין אירועים לאחר תקופת הדיווח וכן את הגילוי הנדרש מהישות המדווחת בדבר אירועים אלה.